光伏企業(yè)在城鎮(zhèn)土地使用稅（以下簡(jiǎn)稱(chēng)土地使用稅）的征繳問(wèn)題上近來(lái)遇到諸多困擾，例如在招商引資階段，地方政府承諾給與光伏企業(yè)土地使用稅稅收優(yōu)惠政策。但在電站建成后，光伏企業(yè)卻被要求每年按照征地或?qū)嶋H用地面積繳納土地使用稅。企業(yè)不僅疑惑：電站明明是在荒山、荒地甚至戈壁灘、鹽堿地建設(shè)，為何還要繳納土地使用稅？再有，光伏企業(yè)征地一般只針對(duì)升壓站、變電站、太陽(yáng)板支架部分進(jìn)行“點(diǎn)征”，但太陽(yáng)板覆蓋部分實(shí)際占地面積較大，光伏企業(yè)往往都是通過(guò)租地方式解決。那么問(wèn)題來(lái)了，對(duì)于光伏企業(yè)的土地使用稅是按照“點(diǎn)征”面積計(jì)稅，還是按照電站實(shí)際占地面積（包括太陽(yáng)板實(shí)際覆蓋部分）計(jì)征？（注：本文主要是針對(duì)大型地面光伏電站的城鎮(zhèn)土地使用稅問(wèn)題展開(kāi)探討。）

一、光伏發(fā)電企業(yè)對(duì)土地使用稅問(wèn)題的困惑

困惑一：光伏發(fā)電企業(yè)是否需要繳納土地使用稅

光伏地面電站一般都是在采光好、無(wú)遮擋的荒山、荒地建設(shè)，對(duì)于類(lèi)似用地是否屬于城鎮(zhèn)土地，以及是否應(yīng)當(dāng)繳納土地使用稅？

困惑二：土地使用稅是按“點(diǎn)征”面積計(jì)征，還是按照實(shí)際占地面積征收

光伏企業(yè)征地一般只針對(duì)升壓站、變電站、太陽(yáng)板支架部分進(jìn)行“點(diǎn)征”，但太陽(yáng)板覆蓋部分實(shí)際占地面積較大，光伏企業(yè)往往都是通過(guò)租地方式解決。光伏企業(yè)應(yīng)按照征地面積計(jì)征土地使用稅，還是按照實(shí)際占地面積計(jì)征？

困惑三：光伏發(fā)電企業(yè)是否可能爭(zhēng)取到國(guó)家的稅收優(yōu)惠政策

中央政府早在2013年就出臺(tái)了《關(guān)于促進(jìn)我國(guó)光伏產(chǎn)業(yè)健康發(fā)展的若干意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)[2013]24號(hào)），其中明確了對(duì)光伏產(chǎn)業(yè)在財(cái)稅和土地方面的傾向政策，但國(guó)家并未及時(shí)出臺(tái)配套規(guī)定將其落實(shí)。對(duì)此，光伏企業(yè)是否可爭(zhēng)取到國(guó)家的稅收優(yōu)惠政策？

二、對(duì)光伏企業(yè)困惑問(wèn)題的理解

（一）是否在城鎮(zhèn)工礦區(qū)規(guī)劃內(nèi)是判斷電站是否計(jì)征土地使用稅的標(biāo)準(zhǔn)

《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《條例》）規(guī)定，在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個(gè)人，為土地使用稅的納稅人。土地使用稅征稅范圍是城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)。對(duì)此，《關(guān)于土地使用稅若干具體問(wèn)題的解釋和暫行規(guī)定》（國(guó)稅地字[1988]第015號(hào)），對(duì)征稅范圍進(jìn)行了明確的解釋?zhuān)闯鞘械恼鞫惙秶鸀槭袇^(qū)和郊區(qū)；縣城的征稅范圍為縣人民政府所在的城鎮(zhèn)；建制鎮(zhèn)的征稅范圍為鎮(zhèn)人民政府所在地；工礦區(qū)是指工商業(yè)比較發(fā)達(dá)，人口比較集中，符合國(guó)務(wù)院規(guī)定的建制鎮(zhèn)標(biāo)準(zhǔn)，但尚未設(shè)立鎮(zhèn)建制的大中型工礦企業(yè)所在地。城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)的具體征稅范圍，由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府劃定。

在被稅務(wù)機(jī)關(guān)要求繳納土地使用稅時(shí)，光伏發(fā)電企業(yè)應(yīng)首先核實(shí)、確認(rèn)發(fā)電場(chǎng)址是否落入城鎮(zhèn)工礦區(qū)的范圍；如未落入，發(fā)電企業(yè)應(yīng)堅(jiān)決拒絕稅收機(jī)關(guān)的征收行為。但是，如光伏電站確屬于城鎮(zhèn)工礦區(qū)的規(guī)劃范圍，按照現(xiàn)行規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納土地使用稅。

值得關(guān)注的是，由于城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)的具體征稅范圍是由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府劃定的。因此，即使在項(xiàng)目立項(xiàng)或建設(shè)階段光伏電站未落入城鎮(zhèn)工礦區(qū)，不屬于土地使用稅的征收范圍，但省一級(jí)地方政府通過(guò)調(diào)整城鎮(zhèn)工礦區(qū)的所轄范圍，仍然可使其具備征稅條件。

（二）國(guó)家對(duì)如何確定光伏電站計(jì)稅面積的規(guī)定并不明確

《條例》規(guī)定，土地使用稅以納稅人實(shí)際占用的土地面積為計(jì)稅依據(jù)，土地占用面積的組織測(cè)量工作，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)實(shí)際情況確定。但《條例》并未明確實(shí)際占用土地的性質(zhì)以及判斷標(biāo)準(zhǔn)。

此外，目前國(guó)家政策允許光伏企業(yè)就升壓站、變電站、太陽(yáng)板支架用地采用“點(diǎn)征”方式辦理征地手續(xù)，太陽(yáng)板覆蓋的部分可不辦理征地手續(xù)（實(shí)際也無(wú)法辦理，多采取租地方式）。但是是否按照征收土地的面積作為計(jì)稅面積，實(shí)踐中各地的稅務(wù)機(jī)關(guān)的計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)并不統(tǒng)一，其中一種觀點(diǎn)認(rèn)為，光伏電站的太陽(yáng)板遮蓋部分并未改變?cè)型恋赜猛荆?ldquo;點(diǎn)征”面積為電站實(shí)際使用的土地，因此可以按照點(diǎn)征面積計(jì)稅；但也有觀點(diǎn)認(rèn)為，土地使用稅以納稅人實(shí)際占用的土地面積為計(jì)稅依據(jù)，太陽(yáng)板實(shí)際遮蓋部分也屬于電站占地，因此應(yīng)按電站全部占地面積計(jì)稅。據(jù)筆者了解，目前光伏發(fā)電企業(yè)一般都能接受稅務(wù)機(jī)關(guān)按照征地面積計(jì)征土地使用稅，但是對(duì)于就太陽(yáng)板實(shí)際覆蓋部分征稅往往都難以接受。

對(duì)此問(wèn)題，南方周末記者曾在2012年進(jìn)行了深入調(diào)研，并于當(dāng)年8月發(fā)表的《電站戈壁淘金：餡餅，還是陷阱？》的報(bào)道中進(jìn)行了披露，盡管?chē)?guó)家積極鼓勵(lì)和發(fā)展太陽(yáng)能發(fā)電產(chǎn)業(yè)，但是在實(shí)踐中已“變異”成為地方招商引資的籌碼。如果開(kāi)征土地使用稅，據(jù)相關(guān)人士估計(jì)，其每年的納稅將是過(guò)去的5倍。國(guó)家發(fā)改委能源研究所的相關(guān)專(zhuān)家認(rèn)為，電站占用的大都是戈壁、鹽堿地等不毛之地，如果開(kāi)征土地使用稅后相關(guān)的土地費(fèi)用比招標(biāo)（征地）還要高，是不合理也是與國(guó)家政策相悖的。

筆者認(rèn)為，開(kāi)征土地使用稅的主要目的是為了合理利用城鎮(zhèn)土地，強(qiáng)化土地使用稅調(diào)節(jié)職能，引導(dǎo)納稅人珍惜土地資源，緩解土地供求矛盾。但是，大型地面光伏電站一般都是建在離城鎮(zhèn)較為偏遠(yuǎn)的地域，其實(shí)際上是對(duì)荒地的有效利用，并不屬于土地使用稅本意所調(diào)整的范圍。因此，為更好的促進(jìn)光伏發(fā)電產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，國(guó)家有必要系統(tǒng)清理城鎮(zhèn)工礦區(qū)規(guī)劃劃分標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)明顯不合理的應(yīng)予糾正；在執(zhí)行層面，對(duì)于目前已落入城鎮(zhèn)工礦區(qū)的光伏電站，在國(guó)家對(duì)“土地使用稅的計(jì)稅面積”出臺(tái)解釋性文件前，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)作出對(duì)納稅人有利的理解，即對(duì)于光伏電站按照征地面積計(jì)征土地使用稅。

（三）國(guó)家目前對(duì)光伏發(fā)電產(chǎn)業(yè)并無(wú)明確的土地使用稅優(yōu)惠政策

目前，各省、自治區(qū)和直轄市政府對(duì)于光伏發(fā)電產(chǎn)業(yè)一般都有相關(guān)促進(jìn)性的政策規(guī)定。但是對(duì)于城鎮(zhèn)土地使用稅這一稅種而言，國(guó)稅總局和財(cái)政部并未針對(duì)光伏發(fā)電企業(yè)出臺(tái)專(zhuān)門(mén)的稅收優(yōu)惠規(guī)定。

2014年底，國(guó)務(wù)院下發(fā)的《關(guān)于清理規(guī)范稅收等優(yōu)惠政策的通知》（國(guó)發(fā)【2014】62號(hào)），要求對(duì)全國(guó)稅收政策進(jìn)行全面清理。2015年5月10日，國(guó)務(wù)院出臺(tái)《關(guān)于稅收等優(yōu)惠政策相關(guān)事項(xiàng)的通知》（國(guó)發(fā)【2015】25號(hào)）暫停了62號(hào)文的清理工作。但25號(hào)文同時(shí)明確各地區(qū)、部門(mén)今后制定出臺(tái)新的優(yōu)惠政策，凡涉及稅收或中央批準(zhǔn)設(shè)立的非稅收入的，應(yīng)報(bào)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)后執(zhí)行。筆者理解，地方政府制定稅收優(yōu)惠的權(quán)限已被國(guó)務(wù)院上收，此前已經(jīng)出臺(tái)的相關(guān)稅收優(yōu)惠政策的時(shí)效性也受到一定的限制。今后光伏企業(yè)如再想取得土地使用稅的優(yōu)惠政策，必須獲得國(guó)務(wù)院的批準(zhǔn)。

三、關(guān)于土地使用稅問(wèn)題對(duì)光伏發(fā)電企業(yè)的建議

建議一：重視項(xiàng)目前期調(diào)研，將土地使用稅作為項(xiàng)目投資的重要考慮因素

光伏發(fā)電企業(yè)在項(xiàng)目立項(xiàng)階段就應(yīng)對(duì)發(fā)電場(chǎng)址的土地規(guī)劃和用地是否落入城鎮(zhèn)工礦區(qū)范圍予以充分了解。對(duì)于確屬土地使用稅征地范疇的，應(yīng)注意將土地使用稅對(duì)項(xiàng)目未來(lái)盈利的影響進(jìn)行財(cái)務(wù)測(cè)算，為項(xiàng)目決策提供支持。

建議二：確認(rèn)光伏發(fā)電站是否屬于土地使用稅的征稅范圍

在光伏發(fā)電企業(yè)被稅務(wù)機(jī)關(guān)要求繳納城鎮(zhèn)土地使用稅時(shí)，企業(yè)應(yīng)首先核實(shí)、確認(rèn)發(fā)電場(chǎng)址是否落入城鎮(zhèn)工礦區(qū)的范圍；如未落入，發(fā)電企業(yè)應(yīng)堅(jiān)決拒絕稅收機(jī)關(guān)的征收行為；在必要的情況下，企業(yè)還應(yīng)考慮通過(guò)司法程序維護(hù)自身合法納稅權(quán)益。

建議三：通過(guò)各種途徑反映問(wèn)題，爭(zhēng)取有權(quán)部門(mén)出臺(tái)稅收優(yōu)惠政策

光伏發(fā)電企業(yè)土地使用稅征繳困惑的最終解決，依賴(lài)于財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局層面出臺(tái)明確的稅收政策。因此，光伏企業(yè)應(yīng)努力通過(guò)各種途徑，將基層稅收問(wèn)題反映至稅收政策的有權(quán)制定者。首先，光伏發(fā)電企業(yè)可以借助行業(yè)協(xié)會(huì)的力量，爭(zhēng)取相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策。筆者了解到，中國(guó)光伏行業(yè)協(xié)會(huì)于2014年6月27日在北京成立，協(xié)會(huì)在工業(yè)和信息化部、民政部的指導(dǎo)下，以中國(guó)光伏產(chǎn)業(yè)聯(lián)盟為基礎(chǔ)籌備而成。光伏發(fā)電企業(yè)可通過(guò)光伏行業(yè)協(xié)會(huì)，集中力量與財(cái)政部、國(guó)家稅收總局進(jìn)行溝通，反饋光伏產(chǎn)業(yè)面臨的困難，積極爭(zhēng)取城鎮(zhèn)土地使用稅以及其他相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，以促進(jìn)國(guó)家對(duì)光伏產(chǎn)業(yè)的相關(guān)鼓勵(lì)政策能夠真正落地。其次，光伏企業(yè)也可通過(guò)所屬的集團(tuán)公司與國(guó)稅總局直接溝通，爭(zhēng)取稅收優(yōu)惠。對(duì)于大型國(guó)有發(fā)電企業(yè)，應(yīng)充分利用集團(tuán)公司的優(yōu)勢(shì)地位，爭(zhēng)取與國(guó)稅總局進(jìn)行直接的溝通，反映光伏發(fā)電行業(yè)在發(fā)展過(guò)程遇到的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題，爭(zhēng)取相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策和支持。

自國(guó)務(wù)院?jiǎn)?dòng)新一輪行政審批制度改革以來(lái)，稅務(wù)系統(tǒng)的行政審批制度改革也得以深入推進(jìn)。在新的政治和經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，光伏發(fā)電企業(yè)應(yīng)積極嘗試通過(guò)各種途徑、利用各種機(jī)會(huì)，將基層遇到的實(shí)際稅收問(wèn)題向上進(jìn)行反映，以引起有關(guān)部門(mén)的關(guān)注和重視，使光伏企業(yè)所遇到的土地使用稅問(wèn)題得以最終妥善解決。